內(nèi)部控制制度是社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展到一定階段的產(chǎn)物,是現(xiàn)代企業(yè)管理的重要手段。筆者就有關(guān)企業(yè)內(nèi)部控制制度進(jìn)行必要的研究。
　　一、我國(guó)內(nèi)部控制制度現(xiàn)狀
　　自20世紀(jì)90年代起,我國(guó)政府開(kāi)始加大對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制的規(guī)范力度,制定和頒發(fā)了一系列有關(guān)法律法規(guī)、規(guī)范。然而,對(duì)我國(guó)來(lái)講全面認(rèn)識(shí)內(nèi)部控制還剛剛開(kāi)始,會(huì)計(jì)信息失真、經(jīng)營(yíng)失敗及不守法經(jīng)營(yíng)等在很大程度上都?xì)w結(jié)為企業(yè)內(nèi)部控制的失靈。主要問(wèn)題可以概括為兩個(gè)方面：
　　(一)控制環(huán)境基礎(chǔ)薄弱
　　控制環(huán)境是內(nèi)部控制的基礎(chǔ),直接關(guān)系到企業(yè)內(nèi)部控制的執(zhí)行和貫徹。它涵蓋對(duì)建立、加強(qiáng)或削弱特定政策程序及其效率產(chǎn)生影響的各種因素,包括企業(yè)管理人員的品行、操守、價(jià)值觀、素質(zhì)和能力,管理人員的管理哲學(xué)、經(jīng)營(yíng)觀念,企業(yè)各種規(guī)章制度、信息溝通體系、業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)機(jī)制等。我國(guó)企業(yè)在這方面的問(wèn)題非常嚴(yán)重,主要表現(xiàn)在:
　　1.企業(yè)管理層內(nèi)部控制意識(shí)薄弱。大多企業(yè)未制訂完善的、成文的內(nèi)控制度,這一事實(shí)反映出至少有相當(dāng)一部分企業(yè)尚未認(rèn)識(shí)到內(nèi)部控制的意義。即使已經(jīng)制訂出相應(yīng)內(nèi)控制度的企業(yè)大多也只是停留在“寫(xiě)在紙上、貼在墻上-給人看”的表面文章上,制度的落實(shí)方面問(wèn)題很多。
　　2.組織機(jī)構(gòu)設(shè)置不合理。不少企業(yè)仍然沿襲著計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下的機(jī)構(gòu)設(shè)置,企業(yè)普遍存在機(jī)構(gòu)臃腫、管理層次多、工作效率低下的問(wèn)題。另外,企業(yè)在組織機(jī)構(gòu)設(shè)置中,比較重視縱向間的權(quán)利與義務(wù)關(guān)系,而對(duì)橫向間的協(xié)調(diào)缺乏足夠的重視,導(dǎo)致同級(jí)各部門(mén)間缺乏必要的交流,信息溝通不靈敏,協(xié)調(diào)性差。
　　3.企業(yè)制度不健全。一是企業(yè)缺乏相應(yīng)的激勵(lì)與約束機(jī)制。二是人事政策和實(shí)務(wù)不完善。三是企業(yè)制度不全面,沒(méi)有針對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)的各個(gè)環(huán)節(jié)、各個(gè)部門(mén)制訂出相應(yīng)的規(guī)章制度,顧此失彼現(xiàn)象嚴(yán)重。
　　4.管理者素質(zhì)較低。許多企業(yè)的管理者素質(zhì)較低,普遍未受過(guò)正規(guī)的專(zhuān)業(yè)教育,企業(yè)亦未對(duì)這些管理者進(jìn)行管理培訓(xùn)。這樣低素質(zhì)的管理者即使有全心全意為企業(yè)服務(wù)的素質(zhì),也因他們的能力所限而無(wú)法真正地管理好企業(yè)。
　　5.企業(yè)文化建設(shè)沒(méi)有引起足夠的重視。企業(yè)文化是企業(yè)的經(jīng)營(yíng)理念、經(jīng)營(yíng)制度依存于企業(yè)而存在的共同價(jià)值觀念的組合。企業(yè)內(nèi)部控制制度的貫徹執(zhí)行有賴(lài)于企業(yè)文化建設(shè)的支持和維護(hù)。因?yàn)槠髽I(yè)文化是培養(yǎng)誠(chéng)信,忠于職守、樂(lè)于助人、刻苦鉆研、勤勉盡責(zé)的一種制度約束。企業(yè)文化是將員工的思想觀念、思維方式、行為方式進(jìn)行統(tǒng)一和融合,使員工自身價(jià)值的體現(xiàn)和企業(yè)發(fā)展目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)達(dá)到有機(jī)的結(jié)合,企業(yè)文化是一個(gè)企業(yè)的中樞神經(jīng),它所支配的是人們的思維方式、行為方式。在良好的企業(yè)文化基礎(chǔ)上所建立的內(nèi)部控制制度,必然會(huì)成為人們行為規(guī)范,從而才能很好地解決因制度失靈而產(chǎn)生的種種問(wèn)題。
　　(二)企業(yè)內(nèi)控部門(mén)責(zé)權(quán)不對(duì)稱(chēng),內(nèi)部控制和監(jiān)督不力
　　企業(yè)內(nèi)部控制包括內(nèi)部管理控制和內(nèi)部會(huì)計(jì)控制,而我國(guó)的內(nèi)部控制主要是指內(nèi)部會(huì)計(jì)控制。作為承擔(dān)內(nèi)部控制主要部門(mén)的財(cái)會(huì)、審計(jì)部門(mén)存在嚴(yán)重的責(zé)權(quán)不對(duì)稱(chēng)現(xiàn)象。
　　1.內(nèi)審部門(mén)形同虛設(shè)。內(nèi)部審計(jì)作為內(nèi)部控制的重要組成部分,是企業(yè)改善經(jīng)營(yíng)管理、提高經(jīng)濟(jì)效益的自我需要。但是,在我國(guó),企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)并沒(méi)能真正履行其應(yīng)有的職能,其存在問(wèn)題主要有:
　　(1)組建的非自愿性。眾所周知,我國(guó)現(xiàn)行的內(nèi)部審計(jì)主要是在行政干預(yù)的基礎(chǔ)上發(fā)展起來(lái)的,帶有很濃厚的行政命令色彩,而這種過(guò)多依靠行政干預(yù)建立起來(lái)的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)很難受到企業(yè)重視。被調(diào)查企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)人員大多是從財(cái)會(huì)部門(mén)轉(zhuǎn)來(lái)的或由財(cái)會(huì)部門(mén)兼任或是從其他部門(mén)調(diào)來(lái),有的未經(jīng)過(guò)專(zhuān)門(mén)培訓(xùn),缺乏審計(jì)專(zhuān)業(yè)知識(shí),內(nèi)審部門(mén)成為企業(yè)安置干部的一個(gè)部門(mén),這種情況下組建起來(lái)的內(nèi)部審計(jì)很難發(fā)揮其應(yīng)有作用。
　　(2)獨(dú)立性不夠。內(nèi)部審計(jì)作為內(nèi)部控制的再控制,本身就應(yīng)從第三者的立場(chǎng)上客觀公正地對(duì)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督進(jìn)行再監(jiān)督,它的地位應(yīng)當(dāng)是超然獨(dú)立的。而目前對(duì)內(nèi)審部門(mén)是界定在“在本單位主要負(fù)責(zé)人直接領(lǐng)導(dǎo)下,獨(dú)立行使內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督權(quán),對(duì)本單位領(lǐng)導(dǎo)負(fù)責(zé)并報(bào)告工作”。這說(shuō)明我國(guó)內(nèi)部審計(jì)只是服務(wù)于企業(yè)負(fù)責(zé)人。這就造成內(nèi)部審計(jì)既不能監(jiān)督上司,也不能監(jiān)督同級(jí),因?yàn)槠髽I(yè)內(nèi)部各職能部門(mén)都是在企業(yè)負(fù)責(zé)人的直接領(lǐng)導(dǎo)下開(kāi)展工作的,其各項(xiàng)經(jīng)營(yíng)行為尤其是重大行為大多是在廠長(zhǎng)經(jīng)理的授權(quán)下進(jìn)行的,是廠長(zhǎng)經(jīng)理意志的直接體現(xiàn)。在這種情況下內(nèi)部審計(jì)又如何開(kāi)展工作呢?基于以上兩點(diǎn),內(nèi)部審計(jì)無(wú)法在地位上實(shí)現(xiàn)超然獨(dú)立,其工作范圍大大受限,也很難贏得威信。
　　(3)重審計(jì)監(jiān)督,輕服務(wù)建設(shè)。內(nèi)部審計(jì)是適應(yīng)企業(yè)的內(nèi)在需要設(shè)立的,其生存和發(fā)展的關(guān)鍵在于它能為企業(yè)加強(qiáng)內(nèi)部管理,提高經(jīng)濟(jì)效益服務(wù)。而實(shí)際中內(nèi)部審計(jì)卻忽視了防錯(cuò)防弊這一職能,過(guò)分強(qiáng)調(diào)查錯(cuò)糾弊,在各種正式的文件規(guī)定中,強(qiáng)調(diào)“監(jiān)督”的多,提倡“服務(wù)”的少;強(qiáng)調(diào)“事后監(jiān)督”的多,提倡“事前、事中監(jiān)督”的少。這種過(guò)分強(qiáng)調(diào)事后監(jiān)督的指導(dǎo)思想是我國(guó)審計(jì)認(rèn)識(shí)上的一大誤區(qū),也是阻礙內(nèi)部審計(jì)發(fā)揮作用的重要思想因素。
　　(4)對(duì)內(nèi)部審計(jì)工作的性質(zhì)和作用不甚理解。企業(yè)管理人員經(jīng)常將“內(nèi)審監(jiān)督”,與“會(huì)計(jì)監(jiān)督”混淆不清,使人們產(chǎn)生“企業(yè)內(nèi)部審計(jì)沒(méi)什么意義”的想法。由于指導(dǎo)思想上的誤區(qū),多數(shù)審計(jì)人員未能擺正自己的位置。有些人將自己等同于廠長(zhǎng)經(jīng)理的行為工具,處處依廠長(zhǎng)經(jīng)理的旨意行事,有些則由于工作不好開(kāi)展而心灰意冷或充當(dāng)好人,使內(nèi)部審計(jì)形同虛設(shè)。
　　2.責(zé)權(quán)不對(duì)等。權(quán)利、義務(wù)與責(zé)任對(duì)等是內(nèi)部控制的基本原則之一。而目前有關(guān)法規(guī)中明確內(nèi)部控制機(jī)構(gòu)既代表國(guó)家執(zhí)行行政監(jiān)督職責(zé),又要為企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)加強(qiáng)經(jīng)營(yíng)管理、提高經(jīng)濟(jì)效益提供服務(wù)。這種理論上的雙向服務(wù)機(jī)制將內(nèi)部控制機(jī)構(gòu)經(jīng)濟(jì)責(zé)任和義務(wù)確定得大于其實(shí)際的功能和擁有的權(quán)力,只能把內(nèi)部控制機(jī)構(gòu)置于一個(gè)兩難的境地。
　　二、強(qiáng)化我國(guó)內(nèi)部控制制度的思考
　　企業(yè)內(nèi)部控制是一個(gè)系統(tǒng)工程,涉及企業(yè)的方方面面,作為一項(xiàng)制度建設(shè),其客觀的成份越多,科學(xué)性就越強(qiáng)。內(nèi)部控制建設(shè)也應(yīng)當(dāng)堅(jiān)持理論與實(shí)際緊密結(jié)合的原則,制定出能針對(duì)企業(yè)自身特點(diǎn)的內(nèi)控制度來(lái),而不可能千篇一律。
　　(一)規(guī)范法人治理結(jié)構(gòu),形成有法必依、執(zhí)法必嚴(yán)、違法必究的法治機(jī)制
　　實(shí)施內(nèi)部控制,首先需要規(guī)范法人治理結(jié)構(gòu)。從所有者的立場(chǎng)出發(fā),不但要把企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理者行使權(quán)力的過(guò)程納入內(nèi)部控制的監(jiān)控范圍,而且要將其作為內(nèi)部控制的重點(diǎn)監(jiān)控對(duì)象,明確股東會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)和經(jīng)理層的職責(zé),使決策系統(tǒng)、管理系統(tǒng)和監(jiān)督系統(tǒng)各司其職、各負(fù)其責(zé)、協(xié)調(diào)運(yùn)轉(zhuǎn)、有效制衡。
　　1.實(shí)行財(cái)務(wù)總監(jiān)委派制是完善內(nèi)部控制的重要手段。財(cái)務(wù)總監(jiān)首先通過(guò)對(duì)單位會(huì)計(jì)部門(mén)和會(huì)計(jì)人員的領(lǐng)導(dǎo)和控制,掌握會(huì)計(jì)系統(tǒng)的運(yùn)行,對(duì)于單位重大的交易、資產(chǎn)變動(dòng)等擁有審批權(quán);其次通過(guò)主持定期及非定期的單位內(nèi)部審計(jì),及時(shí)發(fā)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營(yíng)和會(huì)計(jì)方面已經(jīng)發(fā)生的或潛在的問(wèn)題并采取相應(yīng)措施。
　　2.構(gòu)筑嚴(yán)密的企業(yè)內(nèi)控體系。企業(yè)內(nèi)部控制體系,具體應(yīng)包括三個(gè)相對(duì)獨(dú)立的控制層次:第一個(gè)層次是在企業(yè)一線“供、產(chǎn)、銷(xiāo)”,全過(guò)程中融入相互牽制、相互制約的制度,建立以防為主的監(jiān)控防線。第二個(gè)層次是設(shè)立事后監(jiān)督,即在會(huì)計(jì)部門(mén)常規(guī)性的會(huì)計(jì)核算的基礎(chǔ)上,對(duì)其各個(gè)崗位、各項(xiàng)業(yè)務(wù)進(jìn)行日常性和周期性的核查,建立以“堵”為主的監(jiān)控防線。第三個(gè)層次是以現(xiàn)有的稽核、審計(jì)、紀(jì)律檢查部門(mén)為基礎(chǔ),成立一個(gè)直接歸董事會(huì)管理并獨(dú)立于被審計(jì)部門(mén)的審計(jì)委員會(huì)。審計(jì)委員會(huì)通過(guò)內(nèi)部常規(guī)稽核、離任審計(jì)、落實(shí)舉報(bào)、監(jiān)督審查企業(yè)的會(huì)計(jì)報(bào)表等手段,對(duì)會(huì)計(jì)部門(mén)實(shí)施內(nèi)部控制,建立有效的以“查”為主的監(jiān)督防線。
　　3.加強(qiáng)對(duì)內(nèi)部控制行為主體“人”的控制,把內(nèi)部控制工作落到實(shí)處。企業(yè)內(nèi)部控制失效,經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)、會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生,行為主體全是“人”。只有上下一致,及時(shí)溝通,隨時(shí)把握相關(guān)人員的思想、動(dòng)機(jī)和行為,才能把內(nèi)部控制工作做好。具體講,除領(lǐng)導(dǎo)本身應(yīng)以身作則起表率作用外,還應(yīng)做好以下幾點(diǎn)工作:：第一,要及時(shí)掌握企業(yè)內(nèi)部控制人員思想行為狀況。第二,對(duì)內(nèi)部控制人員進(jìn)行職業(yè)道德教育和業(yè)務(wù)培訓(xùn)。
　　(二)以“協(xié)調(diào)”作為雙元控制主體下企業(yè)內(nèi)部控制的基本目標(biāo),以“約束+激勵(lì)”作為引導(dǎo)經(jīng)營(yíng)者行為的主要方法：
　　1.在存在雙元控制主體的現(xiàn)代企業(yè)中,最為突出的矛盾是雙方“利益不一致”和“信息不對(duì)稱(chēng)”。企業(yè)所有者希望通過(guò)經(jīng)營(yíng)獲利使資產(chǎn)增值,實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化,卻不能直接進(jìn)行管理和經(jīng)營(yíng),只能通過(guò)會(huì)計(jì)信息“間接”控制;經(jīng)營(yíng)者“直接”控制企業(yè)經(jīng)營(yíng)的過(guò)程和會(huì)計(jì)信息的生成和報(bào)告方式。因此,決定了在雙元控制主體構(gòu)架下的企業(yè)內(nèi)部控制首要的也是基本的目標(biāo)應(yīng)該是協(xié)調(diào)雙方的利益和矛盾,只有通過(guò)切實(shí)有效的協(xié)調(diào),找到所有者和經(jīng)營(yíng)者共處的均衡點(diǎn),才能實(shí)現(xiàn)現(xiàn)代企業(yè)內(nèi)部控制的以上兩個(gè)基本目的
　　2.“約束+激勵(lì)”是引導(dǎo)經(jīng)營(yíng)者行為的主要方法,是實(shí)現(xiàn)現(xiàn)代企業(yè)雙元控制主體“協(xié)調(diào)”的內(nèi)部控制目標(biāo)的有效辦法。財(cái)政、稅務(wù)、銀行、審計(jì)等社會(huì)監(jiān)督機(jī)構(gòu),在工作中各行其是,未能形成綜合監(jiān)督的合力,對(duì)企業(yè)的威懾力不夠。
　　3.對(duì)審計(jì)的獨(dú)立監(jiān)督、公正職能未予以充分重視,審計(jì)未形成規(guī)范化、法制化和經(jīng)�；�。對(duì)查出問(wèn)題的處罰,往往就事不就人,重人情而輕規(guī)定,執(zhí)法的剛性被扭曲。
　　（三）、內(nèi)部控制的方法
　　內(nèi)部控制的方法很多,主要包括不相容職務(wù)相互分離控制,授權(quán)批準(zhǔn)控制,會(huì)計(jì)系統(tǒng)控制,預(yù)算控制,財(cái)產(chǎn)保全控制,風(fēng)險(xiǎn)防范控制,內(nèi)部報(bào)告控制及電子信息技術(shù)控制等八種,此外,常用的控制方法還有內(nèi)部審計(jì)控制,組織規(guī)劃控制,人員素質(zhì)控制等。｡
　　1.不相容職務(wù)相互分離,這也是最基本的內(nèi)部控制方法。是指那些如果由一個(gè)人擔(dān)任既可能發(fā)生錯(cuò)誤和舞弊行為,又能夠掩蓋其錯(cuò)誤和舞弊行為的職務(wù),｡不相容的職務(wù)主要包括:授權(quán)批準(zhǔn)與業(yè)務(wù)經(jīng)辦,業(yè)務(wù)經(jīng)辦與會(huì)計(jì)記錄,會(huì)計(jì)記錄與財(cái)產(chǎn)保管,授權(quán)批準(zhǔn)與監(jiān)督檢查等。對(duì)于不相容的職務(wù)如果不實(shí)行相互分離的措施,就容易發(fā)生舞弊等行為。不相容職務(wù)分離的核心是“內(nèi)部牽制”,因此,單位在設(shè)計(jì)建立內(nèi)部控制時(shí),首先應(yīng)確定哪些崗位和職務(wù)是不相容的,其次要明確規(guī)定各崗位的職責(zé)權(quán)限,并使之相互制約,形成制衡。
　　2.授權(quán)批準(zhǔn)控制,是指單位在辦理各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)時(shí),必須經(jīng)過(guò)規(guī)定程序的授權(quán)批準(zhǔn)。授權(quán)批準(zhǔn)形式通常有一般授權(quán)和特別授權(quán)之分。｡比如在采購(gòu)活動(dòng)中,經(jīng)辦人應(yīng)該在職責(zé)范圍內(nèi),按照審批人的批準(zhǔn)意見(jiàn)辦理采購(gòu)與付款業(yè)務(wù),對(duì)于重要和技術(shù)性較強(qiáng)的采購(gòu)業(yè)務(wù),應(yīng)當(dāng)組織專(zhuān)家進(jìn)行可行性論證,并實(shí)行集體決策和審批,防止因決策失誤而造成嚴(yán)重?fù)p失。
　　3.會(huì)計(jì)系統(tǒng)控制,主要是通過(guò)對(duì)會(huì)計(jì)主體所發(fā)生的各項(xiàng)能用貨幣計(jì)量的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行記錄､歸集､整理､報(bào)送等而進(jìn)行的控制｡通過(guò)這種控制,對(duì)內(nèi)能向管理層提供經(jīng)營(yíng)管理的諸多信息,對(duì)外可以向投資者､債權(quán)人提供用于投資等決策的信息｡
　　4.預(yù)算控制,是指單位通過(guò)預(yù)算的編制和檢查預(yù)算的執(zhí)行情況｡可以比較分析各單位未完成預(yù)算的原因,并對(duì)未完成預(yù)算的不良后果采取改進(jìn)措施,確保各項(xiàng)預(yù)算指標(biāo)嚴(yán)格執(zhí)行｡
　�。ㄋ模�、��(nèi)部控制的科學(xué)制定與有效實(shí)施
　　能否充分利用各種有效的內(nèi)控方法形成一整套行之有效的內(nèi)部控制制度,能否把科學(xué)有效的內(nèi)部控制制度充分地準(zhǔn)確地付諸實(shí)施,關(guān)鍵取決于企業(yè)中從管理層到普通員工對(duì)這件事的認(rèn)識(shí)和態(tài)度,一句話(huà),關(guān)鍵取決于人，在一個(gè)公司中,董事會(huì)直接影響內(nèi)部環(huán)境這一控制基礎(chǔ),對(duì)建立健全和有效執(zhí)行內(nèi)部控制制度起著決定性作用。以總經(jīng)理為首的管理層在內(nèi)部控制中承擔(dān)著重要責(zé)任。此外,財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人,內(nèi)部審計(jì)人員都在內(nèi)控活動(dòng)中擔(dān)當(dāng)著重要角色。｡
　　當(dāng)然,內(nèi)部控制不是唯一控制手段,有時(shí)激勵(lì)也是一種控制,適當(dāng)采用員工激勵(lì)也很重要｡在我國(guó)許多創(chuàng)業(yè)型企業(yè),管理人員從創(chuàng)業(yè)之初到現(xiàn)在,一直是管理者,這不利于提高管理人員的積極性｡在國(guó)外,如微軟在創(chuàng)業(yè)之初創(chuàng)業(yè)者就是股東,待企業(yè)做大后,再請(qǐng)人管理,這樣,企業(yè)的價(jià)值與管理者的利益密切關(guān)聯(lián),自然能激發(fā)管理者的才智和積極性。｡
　　
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